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Rückstellungen für Kosten künftiger Betriebsprüfungen

Klipp und klar: Als Großbetriebe i.S. von § 3 BpO eingestufte Kapitalgesellschaften müssen Rückstellungen für die Kosten künftiger Betriebsprüfungen bilden, und zwar soweit die voraussichtlichen Prüfungsjahre schon abgelaufene Wirtschaftsjahre betreffen. Fand z.B. die letzte steuerliche Außenprüfung für die Wirtschaftsjahre bis einschließlich 2007 statt, so ist eine Rückstellung für Betriebsprüfungen der Jahre 2008 bis inkl. 2012 im Jahresabschluss per 31.12.2012 zu dotieren. Dies gilt unabhängig davon, ob am Bilanzstichtag bereits eine Prüfungsanordnung vorliegt oder nicht. Jede steuerliche Außenprüfung löst neben in der Regel Steuernachzahlungen und Zinsen auch interne und externe Kosten für die Mitwirkungspflichten aus. Darunter sind sowohl die Kosten für die externen Berater, wie z.B. den Steuerberatern, als auch alle Sach- und Personalkosten derjenigen Personen und Abteilungen des Unternehmens, die die Außenprüfung begleiten, zu fassen. Bei allen  Mitwirkungspflichten, sei es bei der Mitwirkung zur Feststellung von steuerlich bedeutsamen Sachverhalten bis hin zur Bereitstellung eines Raumes und der erforderlichen Hilfsmittel für den Betriebsprüfer, handelt es sich um sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach ungewisse Verbindlichkeiten, für die eine Rückstellung für öffentlich-rechtliche Verpflichtungen zu bilden ist.

Dass nur Großbetriebe bereits vor Erlass der Prüfungsanordnung eine derartige Rückstellung bilden müssen, liegt insbesondere daran, dass die Inanspruchnahme des Unternehmens aufgrund der sog. Anschlussbetriebsprüfungen überwiegend wahrscheinlich ist.

Im Umkehrschluss müssen Klein- und Mittelbetriebe nach wie vor erst nach Vorliegen des Prüfungsauftrages eine entsprechende Rückstellung bilden.

Der vom Deutschen Rechnungslegungs Standards Comittee e. V. (DRSC) am 14.09.2012 verabschiedete Deutsche Rechnungslegungsstandard Nr. 20 (DRS 20) „Konzernlagebericht“ wurde am 28.09.2012 auf der Website des DRSC veröffentlich und dem Bundesministerium der Justiz mit der Bitte um Bekanntmachung im Bundesanzeiger übermittelt. Wenn dies erfolgt ist, gilt bei Anwendung der Regelungen des DRS 20 die GoB-Vermutung gemäß § 342 Abs. 2 HGB.

Dieser Standard regelt die Lageberichterstattung für alle Mutterunternehmen, die einen Konzernlagebericht gemäß § 315 HGB und § 315 a HGB aufzustellen haben. Er empfiehlt eine entsprechende Anwendung auf den Lagebericht gemäß § 289 HGB. Er ist erstmals für nach dem 31.12.2012 beginnende  Geschäftsjahre zu beachten. Eine frühere voll umfängliche Anwendung ist zulässig und wird ebenfalls empfohlen.

Die bisherigen Standards der DRS 5 zur Risikoberichterstattung sowie DRS 15 zur Lageberichterstattung werden aufgehoben.

Mit Einführung des DRS 20 wird die Gliederung des Lageberichts deutlich ausgeweitet, und die Begriffe „Angabe“, „Darstellung“, „Analyse“ und „Beurteilung“ werden genauer abgegrenzt. Neu aufgenommen wurde der Grundsatz der Informationsabstufung, nach dem der Umfang der Ausführungen im Konzernlagebericht und der Detaillierungsgrad der Information von den spezifischen Gegebenheiten des Konzerns abhängen, wie zum Beispiel die Art der Geschäftstätigkeit, die Konzerngröße und die Inanspruchnahme des Kapitalmarktes. Dieser Grundsatz würdigt das Selbstschutzinteresse von kleinen oder nicht kapitalmarktorientierten Konzernen, welche bei einem einheitlichen Umfang und Detaillierungsgrad relativ mehr schutzwürdige interne Unternehmensinformation offenlegen müssten.

Die Informationen über die Entwicklung der Geschäftstätigkeit im abgelaufenen Geschäftsjahr sind in Beziehung zur vorangegangenen Entwicklung und Berichterstattung zu stellen. Wie bereits in DRS 15 sind daher wesentliche Änderungen im Vergleich zum Vorjahr darzustellen und zu analysieren. Über die bisherigen Anforderungen hinaus sollen künftig die in der Vorperiode berichteten Prognosen mit der tatsächlichen Geschäftsentwicklung verglichen werden.

Weiterhin wird der Grundsatz „Vermittlung aus der Sicht der Konzernleitung“, so genannter Management Approach, verankert. Für die Abbildung von Sachverhalten im Konzernlagebericht ist demnach auf die zur Unternehmensführung verwendeten Informationen zurückzugreifen. Entsprechend sieht der DRS 20 davon ab, im Wirtschaftsbericht die Berichterstattung konkreter Kennzahlen zu fordern.

Die wesentlichen Neuerungen im DRS 20 betreffen die Prognose-, Chancen- und Risikoberichterstattung. Erfreulich ist die Verkürzung des Prognosezeitraums von bisher mindestens 2 Jahren auf nunmehr mindestens 1 Jahr, gerechnet vom letzten Abschlussstichtag. Zusätzlich sind absehbare Sondereinflüsse nach diesem Prognosehorizont darzustellen und zu analysieren.

Die Lageberichterstattung wurde lange Zeit wenig beachtet. Sie ist aber in den letzten Jahren, insbesondere durch die verstärkte Berücksichtigung der Informationsbedürfnisse von Investoren in den Fokus der Aufmerksamkeit gelangt.

Gesetzesreformen in den letzten Jahren haben die Anforderung an die Erstellung des Lageberichts erheblich ausgeweitet.

Aufstellungserleichterungen, wie beim Anhang, bestehen für den Lagebericht nicht.

Im Rahmen der Jahresabschlussprüfungen wird daher verstärkt auf die Vollständigkeit der Angaben im Lagebericht zu achten sein.

Bereits mit der Erstellung des Lageberichts 2012 sollten sich die berichtspflichtigen Unternehmen mit den neuen Anforderungen durch die Einführung des Deutschen Rechnungslegungs Standard Nr. 20 auseinandersetzen.

Bei der Einführung der ISA (International Standards on Auditing), die rechtsverbindliche Prüfungsstandards für deutsche Wirtschaftsprüfer darstellen, ist wiederholt mit Verzögerungen zu rechnen.

Mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz wurde die EU-Abschlussprüferrichtlinie in nationales Recht umgesetzt. Demnach muss der Abschlussprüfer bei der Durchführung einer Jahresabschlussprüfung die internationalen Prüfungsstandards anwenden, die von der EU-Kommission im Komitologie-Verfahren angenommen worden sind.

Die EU-Kommission hat bislang jedoch noch keine ISA übernommen, so dass in Deutschland weiterhin die auf nationalen gesetzlichen Regelungen aufbauenden Prüfungsstandards gelten, die vom IDW herausgegeben werden.

Sobald die ISA angenommen sind, wird die EU eine verbindliche deutsche Fassung im Amtsblatt der EU veröffentlichen. Dann haben diese ISA Gesetzescharakter und werden für den Berufsstand unmittelbar verbindlich. Da sie EU-Richtlinienrecht darstellen, erübrigt sich eine Transformation der ISA in deutsche Prüfungsstandards.

Wann jedoch genau die ISA adoptiert und dann als Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung gelten, ist bis heute noch nicht klar.

Beginnend ab dem Jahr 2013 wird – nach Stand des Gesetzesentwurfes, welchem das Bundeskabinett bereits zugestimmt hat – die neue Rechtsform

Partnerschaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung

eingeführt.

Hintergrund:

Die Rechtsformen befinden sich zunehmend im internationalen Wettbewerb. Bei freien Berufen wird zunehmend die britische Limited Liablity Partnership (LLP) verwendet – bedingt durch den Wunsch, eine Haftungsbeschränkung auf das Gesellschaftsver­mögen für Berufshaftung vereinbaren zu können.

Im deutschen Recht ist es freien Berufen außerhalb einer Berufshaftpflicht bisher nicht oder nur sehr eingeschränkt möglich, die Haftung aus der beruflichen Tätigkeit zu be­grenzen. Verschärfend wirkt insbesondere die Rechtsprechung („Richterrecht“). Diese negiert Regelungen zu allgemeinen Geschäftsbedingungen etc. und hebelt  vereinbarte Haftungsbeschränkungen aus.

Die Partnerschaftsgesellschaft als solche besteht schon seit Jahren. Diese Gesell­schaftsform war vorgesehen für freie Berufe, hier vor allem für Rechtsanwälte, Steuer­berater und Wirtschaftsprüfer. Hintergrund war der Wunsch, nicht für die Verfehlungen des Partners mit haften zu müssen, dennoch aber eine gesellschaftsrechtliche Ver­bindung eingehen zu können. Da aber nach Auffassung der Rechtsprechung bereits kleinere Hilfs- und Vertretungsleistungen der übrigen Partner reichen, um gleichfalls in Haftung genommen zu werden, läuft die bisherige Haftungsbeschränkung zunehmend ins Leere. Selbst Partner, die nach Verursachung des Haftungsfalls ein­treten, sind vor einer Haftung für Altfälle nicht geschützt. Somit hat diese Rechtsform zunehmend an Attraktivität eingebüßt.

Von Gesetzgebungsseite wurde daher Handlungsbedarf gesehen.

Umsetzung:

Mit der neuen Rechtsform wird grundsätzlich die Möglichkeit geschaffen, die Haftung auf das Gesellschaftsvermögen zu beschränken. Voraussetzung ist, dass die neue Gesellschaft den Rechtsformzusatz „mbB“ trägt als Kurzform für: „mit beschränkter Berufshaftung“.

Um dennoch einen ausreichenden Mandantenschutz zu gewährleisten, wird ein ange­messener berufsrechtlich geregelter Versicherungsschutz eingeführt bzw. erweitert. Dieser soll nach heutigen Entwurfsfassungen bei den Rechtsanwälten als Mindestver­sicherungssumme € 2,5 Mio. vorsehen. Eine aus Steuerberatern bestehende Partner­schaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung muss „angemessen“, Wirtschafts­prüfer müssen mit € 1 Mio. versichert sein. Andere freie Berufler, wie bspw. Ärzte, können die Partnerschaftsgesellschaft „mbB“ erst dann nutzen, wenn eine entsprechen­de Regelung in dem jeweiligen Berufsrecht eingeführt ist.

In Bezug auf die Mindestversicherungssumme ist – zumindest in Bezug auf die Rechtsanwälte – bereits klar, dass nicht nur die € 2,5 Mio. als Versicherungssumme ab­geschlossen werden müssen, sondern dass dieser Betrag für jeden einzelnen Ver­sicherungsfall gelten muss. Die Leistungen des Versicherers müssen mindestens auf den 4-fachen Betrag der Mindestversicherungssumme, d. h. € 10 Mio., für alle innerhalb des Versicherungsjahres verursachten Schäden betragen. Sollten mehr als 4 Partner in der Partnerschaftsgesellschaft organisiert sein, würde hier die Anzahl der Partner mit der Mindestversicherungssumme von € 2,5 Mio. multipliziert werden.

Fragen der Versicherungssumme sind bspw. für interdisziplinäre Partnerschaftsgesell­schaften mbB zum jetzigen Zeitpunkt noch nicht abschließend geklärt. Auch die bei Rechtsanwalts-Partnerschaftsgesellschaften oder bei interdisziplinären Partnerschafts­gesellschaften durchaus relevante Frage der möglichen vertraglichen Beschränkung der Haftung für grobe Fahrlässigkeit durch AGB – bislang im Entwurf nicht umgesetzt – wird u. U. noch im Gesetzgebungs­verfahren diskutiert werden.

Nach den Plänen des Bundesjustizministeriums soll beginnend ab dem Jahr 2013 der Gesetzesentwurf in Kraft treten. Es ist durchaus zu erwarten, dass der vorliegende Entwurf bis dahin noch in Einzelpunkten verändert wird.

Bilanzierende Kaufleute insbesondere der Bauwirtschaft und des Anlagenbaus werden das Wahlrecht des § 268 Abs. 5 Satz 2 HGB kennen, die erhaltenen Anzahlungen auf Bestellungen wahlweise gesondert innerhalb der Verbindlichkeiten auszuweisen oder aber von den Vorräten (unfertige Erzeugnisse / unfertige Leistungen) offen abzusetzen.